北京中医医院治疗白癜风用什么方法 http://pf.39.net/bdfyy/bdfjc/141109/4513682.html年，世界各国都在隆重纪念“现代会计之父”——LucaPacioli（译成中文时，有卢卡·巴其阿勒、卢卡·帕乔利等不同译法）的簿记论发表周年。年来，世界会计理论和会计方法有了巨大发展，会计已由一门“艺术”而走向一门“科学”，会计职业也已成为世界上最伟大的职业之一。但所有这些进步和发展，都源于年出版的《算术、几何、比及比例概要》一书中的簿记论。本期刊载葛家澍教授、王光远博士所写的纪念文章，以宏扬LucaPacioli精神，光大LucaPacioli思想，推动中国会计改革。原载《财会月刊》年第5期
一、卢卡·巴其阿勒：未被歌颂的文艺复兴时代的英雄
年6月，世界各国的会计学人将云集意大利的圣西波哥（Sansepolcro），隆重纪念卢卡·巴其阿勒簿记论发表周年。为了宏扬卢卡·巴其阿勒精神，光大卢卡·巴其阿勒思想，推动世界会计发展，卢卡·巴其阿勒协会（LucaPacioliSociety）在五年前就成立了“巴氏簿记周年纪念委员会”（TheSUMMAQuincentennialCommittee），该委员会的两位执行主席——美国西雅图大学的韦斯教授（W·L·Weis）和蒂纽斯教授（D·E·Tinius），为计划和组织这次纪念活动做了大量极有意义的工作。年，他们联合采访了“复活”后的卢卡·巴其阿勒，就其不平凡的经历和创作、宣传《算术、几何、比及比例概要》的过程，以及这本书对世界会计的影响作了一次跨世纪的、极有趣的对话，对话的总标题是：“卢卡·巴其阿勒：文艺复兴时代的会计大师”①。同年，他们在NAA的会刊《管理会计》杂志上，称卢卡·巴其阿勒为“会计复兴之旗手”（Accounting’sRenaissanceMan）、“会计科学之鼻祖”（FatherofAccounting）②。在澳大利亚，ASCPA的纪念方式更为独特，他们将新研制的会计电脑软件冠以“Pacioli”③。在意大利之夏，来自各国的会计学人将会欣赏到卢卡·巴其阿勒协会的韦斯和蒂纽斯教授与西南出版公司联合制作的一部近30分钟的录像片：《卢卡·巴其阿勒：未被歌颂的文艺复兴时代的英雄》（LucaPacioli：UnsungHerooftheRenaissance，简称UHOR）。这是一部以卢卡·巴其阿勒生活过的圣西波哥、佛罗伦萨、威尼斯和米兰为外景，以他生活时代的大量珍贵资料为基础，使用真正的文艺复兴时代的服装和道具来拍摄而成的纪录片。录像片不仅再现了卢卡·巴其阿勒作为一个思想家、翻译家、教师、多产作家光辉的一生，而且作为一种艺术享受，人们可以欣赏到文艺复兴时代意大利的音乐和风光。
韦斯教授以职业艺员的水准，扮演了UHOR录像片的解说员，他讲解到：
卢卡·巴其阿勒于年生于意大利托斯卡纳省圣西波哥城的一个贫民家庭，年轻时的他从当地天主教方济各会修道士那里接受了早期的宗教和商业训练，学习了在意大利通行约年之久的复式簿记制度。16岁时，出于对数学、科学及神学的爱好，他毅然放弃了传统的手工艺学徒生活，而参加了一系列的教育协会，这使他有幸结识意大利文艺复兴时代的一些著名的艺术家和思想家，并成为终生的朋友。象皮埃罗·德拉·弗朗西斯卡（画家、拉丁语学者、诗人、宇宙学者、建筑师、数学家），给巴其阿勒讲授了数学和绘画，特别是讲授了比例学，这对巴氏的一生都产生了巨大的影响。正如他在63岁时所说的“在所有艰巨、困难的事件中，……最困难的是几何”。再如，利昂·巴蒂斯塔·艾伯蒂（建筑师、艺术家、科学家、作家）、波普·保罗二世、达·芬奇，巴氏同这些艺术家和建筑师的合作，在艾伯蒂圣玛丽亚故事的正面几何图形的比例中得到证实，而在达·芬奇《最后的晚餐》中复杂的透视画法中得到进一步的证实。
年，卢卡·巴其阿勒受聘担任意大利佩鲁贾大学数学讲师，直至年。这期间，他认真研究了数学、艺术、建筑学及簿记之间的相互关系，写出了三部数学著作；其后，他周游罗马、那不勒斯、比萨和威尼斯诸城市之间，对复式簿记的实际操作及其利弊作了实地考察。年，巴氏又返回佩鲁贾大学，并获得相当于今天博士学位的主教授头衔。从~年，巴氏借任教佩鲁贾大学的机会，撰写了《算术、几何、比及比例概要》一书的大部分手稿。佩鲁贾大学为能有卢卡·巴其阿勒这样的教师而感到骄傲，后来特在该大学的商业和经济学院的大厅中央竖起一座巴其阿勒巨幅雕像，以示纪念④。
卢卡·巴其阿勒从年撰写代数讲稿开始，到年去世，前后共著书11本，内容涉及代数学、几何学、数学、军事战术学和战略学，当然也包括会计学⑤。其中最著名的一部书就是年出版的《算术、几何、比及比例概要》，该书的出版，为巴氏带来了极高的声誉，并促成了他与文艺复兴后期代表人物达·芬奇的友谊。书中关于会计的论题——《计算与技术详论》，在年出版了单行本，全书于年再版发行。
《卢卡·巴其阿勒：未被歌颂的文艺复兴时代的英雄》，不是一部关于会计或复式簿记起源的录像片，而是一部将会计置于文艺复兴时代，以展现这一伟大时代缩影的录像片。“卢卡·巴其阿勒生活在‘意大利文艺复兴的黄金时代’，即所谓‘开拓人生真谛’的巅峰时代。令人惊叹的是，那么多的伟大人物都产生在这一时期。我们非常羡慕卢卡·巴其阿勒在他短暂的人生历程中能与众多的伟人相逢，这些伟人的名字在五百年之后仍然流传于全世界所有有才智的人们之间。……我们非常钦佩他的博学多才。现在，他正在著书，正在大学讲课，正在与军事家策划攻城陷垒的战术，正在奋力沿着山路攀登难以接近的教堂，去同艺术家交谈透视知识，正在和教士们讨论神学经典，正在进入平民百姓家庭向商人们传授记账方法，正停留在公共广场观看足球比赛或马术竞赛”⑥。这一幕幕动人的画面告诉我们：是时代创造了卢卡·巴其阿勒，而卢卡·巴其阿勒则顺应了时代要求。会计乃商业的语言，是人类智慧文明的结晶。卢卡·巴其阿勒以渊博的知识、通俗的意大利语写成的《算术、几何、比及比例概要》，是第一次对复式簿记作出的完整概括，是“科学上的伟大建筑”⑦。巴氏的簿记论通过英文、法文、荷兰文、德文、俄文、日文、汉文等十几种语言在世界各国广为流传，从而激发了会计学人的丰富想象力和对会计的极大兴趣，促进了商业、贸易和经济的发展。巴氏簿记论是“为师者的会计教本，为商者的操作手册”（asatextbookforteachersofaccountingaswellasamanualformerchants）⑧。
究竟复式簿记在意大利城邦黄金时代的经济发展中发挥了怎样的作用？大体上存在着两种不同的看法。一种看法如UHOR录像片那样，信奉了著名史学家松巴特（W·Sombart）的观点。在《现代资本主义》一书中，松巴特指出：“产生伽利略和牛顿体系的精神，也就是产生复式簿记的精神。它类似于现代物理学和化学学说。它使用相同的手段，将各种各样的现象构建成巧妙的系统，而且人们可以将它作为以机械学思想原理为基础构筑的第一座宇宙建筑物加以论述”；“损益帐户督促着人们合理地追求利润，所以复式簿记促成了资本主义的萌芽”；“倘若没有复式记帐，历史的进程将会是另一番模样”⑨。松巴特这种没有复式簿记也许就没有资本主义的观点，代表了许多学者的认识，但同时也遭到了众多会计史学家们的批评。UHOR录像片也引用了巴兹尔·亚梅（BasilYamey）教授和肯·莫斯特（KenMost）教授的另一种意见。这种意见认为：松巴特等人把复式簿记对人们经济生活的影响估计得太高了，许多事实证明，复式簿记制度在经济发展过程中并未起决定性的作用。看起来如何评价复式簿记对经济发展的影响力，人们将会就此继续辩论下去。但巴氏簿记论对东西方后来会计发展的影响，正像UHOR所说：
卢卡·巴其阿勒：未被歌颂的文艺复兴时代的英雄；
巴氏簿记论：会计科学的经典，会计人的圣经！
二、卢卡·巴其阿勒簿记论的合理内核
年10月11日，威尼斯著名的黄金出版社出版了巴其阿勒的巨著《算术、几何、比及比例概要》，这是一部被史学家们誉为集数学、算术、代数、几何、财政学和会计学于一体的大百科全书，其中的《计算与记录详论》使整个会计界结束了纯粹面向实务而口授心会、单脉相传的实务簿记时代，开始向着会计理论、会计科学研究的方向发展，巴其阿勒由此成为现代会计的鼻祖。巴氏簿记论的合理内核可概括为以下几个方面：
第一，复式簿记是一个旨在及时地向商人提供资产、负债和损益信息的会计信息系统。巴其阿勒讲道：“为了顺利地获取关于债务和债权的资料，应努力把自身业务纳入应有的秩序之中。因此，进行核算是为了弄清楚债权和债务的数额”⑩。同时，在所有交易事项均已记录以后，还应加设一个“损益”或“利得与损失”虚帐户，并将该帐户的余额结转到“资本”帐户上。这说明：复记簿记并非一种纯粹的记帐技术，它具有很明确的目标，即：不仅为商人及时地提供资产、负债信息，而且还要及时地提供损益信息。
第二，隐含着一些会计假设和会计概念的思想。在巴其阿勒那里，由于历史的局限性和中世纪意大利城市通行多种货币的经济条件所限制，巴其阿勒不可能提出明确而具体的会计假设，但他的著作中仍隐含地揭示了某些会计假设思想。比如，把合伙经营实际上视为一个“会计主体”；在分类结帐时考虑会计年度问题；在登记日记帐时要求详细记明货币种类及其兑换价值问题等。正如巴其阿勒所说：“每一年都结清帐簿是一个好办法，当你与别人合伙经营时尤为如此”?；“……说明你对每个项目计价时所使用的各种货币单位。不过在计算总数时，只能采用同一种货币单位，因为不同种类的货币不适于汇总合计”?。在卢卡·巴其阿勒所处的时代，数学家们有机会接触迄今仍争论不休的一些会计问题，这包括错弊的预防、现时价值会计的重要性、重要性原则及客观性原则等?。巴其阿勒虽未使用“BalanceSheet”概念，也未确定商人在特定期间赚取利润所涉及的会计期间概念，但他对各种交易事项的分类和记录以及所提出的资产负债表必备要素，使复式簿记成为一个巧妙的核算系统。缘此，有人将巴其阿勒视为“资产负债表之父”（FatheroftheBalanceSheet）?。
第三，创建“人的一科目说”，首立会计平衡方程式。在巴式簿记论中，所谓的“借”和“贷”都保持了其原本的含义——债权和债务，同时用“借主”（Debtor）和“贷主”（Creditor）来说明记帐，成为“拟人”学说之萌芽。巴其阿勒指出：“为了理解如何将财产目录中的内容记入日记帐和分类帐，你必须学会使用另外两个术语：一个称为‘现金’，另一个称为‘资本’。现金指的是你手头现有的货币，而资本则表示你现时拥有的全部财产的总金额。所有的营业日记帐与分类帐启用时，资本总是作为贷项登记而现金则作为借项登记”?。这里借项（Debtor）和贷项（Creditor）的称谓，显然把现金帐户和资本帐户都视为“人”，而不是物，这实际上意味着该项交易事项既有借入关系，又有贷出关系。伴随着企业交易事项不断复杂化，会计上除用人名帐户外，还要用物的帐户，以及反映所有权关系的“资本”帐户。对此，巴其阿勒的办法是：“物的帐户迁就人的帐目，把物人格化。尽管把物说成人是一种虚构，但由于这一虚构认定物的帐户的变动没有人参加，因而才有理由用债权和债务来解释……（倘若）不虚拟为人，物的帐户和资本帐户就很难同人名帐户联成一体，组成统一的帐户体系”?。巴氏认为：一个会计分录要记两个帐户，代表借主的帐户=代表贷主的帐户，这实际上就等于提供了一个最重要的会计上的平衡方程式：“一人所有财物=该人所有权总值”。巴氏首立的会计方程式，不仅表现了数学和会计之间的美妙结合，而且揭示了资产、负债与资本之间的关系。
第四，科学的帐户体系是巴氏簿记具有高度稳定性的重要原因。帐户与复式簿记是最为相关的概念。可以说，有帐户才有复式簿记，没有帐户也无所谓复式簿记。巴其阿勒认为：帐户只不过是由商人自我建起的合理程序，通过这种程序可以获得自己所有业务及其进展情况的信息，从这种“合理程序”中，帐户可分为影响损益计算的帐户（如收支帐户、费用帐户）和不影响损益计算的帐户（如现金、资本、债权、债务等帐户），同时帐户又可分为人名帐户和非人名帐户。巴氏认为：首先应设立“现金”和“资本”两个帐户；同时商人还应设立营业费用、正常家务费用、非正常家务费用以及零用现金帐户，还要设立损益帐户；针对特别情况还作了特别说明，如合伙帐户，各帐户须作定期结帐，“帐目常清，友谊常存”（frequentaccountingmakesforlongfriend-ship）?；特别地，巴氏认为支出不应用收入来冲销。这样，就形成一个实帐户与虚帐户、影响损益帐户和非影响损益帐户相统一的帐户体系。帐户的设置旨在反映实际的交易事顶，而确认交易事项必须考虑四个肯定的因素，即主体、客体、时间、地点。与这些因素相关的四个问题是：“交易人名（Who）、交易事实（What）、交易时间（When）、交易地点（Where）”。
第五，帐簿体系所反映的记帐程序，在数据处理方法和步骤上，与今天的复式记帐可说是一脉相承。巴其阿勒在论述如何进行帐务处理时，首先就明确要求设立三种帐簿：备忘簿、分录帐和分类帐，其中小企业仅有分录帐和分类帐。备忘簿系按照交易事项发生的先后予以记录，分录帐系根据备忘簿整理之后，用“借”或“贷”来进行对应登记，而后转记分类帐。若用一个图式表示就是：
巴其阿勒的书详细地阐述了这一记帐程序，并极力追求与实际过程相吻合，整部书的章节编排也可说是依处理程序来组织的。若将这一图式和现代会计核算中的“会计循环”或“记帐程序”相对比，“在基本方法和基本步骤方面很难看出……起了多大变化”，“这些步骤（甚至包括‘余额’帐户的设置和运用即试算平衡的运用），随着复式簿记在威尼斯的发展，实际上已经形成并逐渐定形化了”?。
第六，初步提出了复式簿记的记帐规则，并编制了试算表。在第34章，巴氏专门论述了借贷双方相互关联所形成的平衡关系，据此编制出试算表。他指出：“为使结帐中一切事宜条理分明，应将分录帐簿中所有帐户的借方合计数列在一张纸的左边，同时将所有帐户的贷方合计数列在右边，然后分别加总所有的借项和贷项”，“如果借贷双方总额相等……分类帐的登记和结帐均正确无误”，“若一方总额大于另一方，则说明分类帐中出了差错”?。此时，必须细心地查找错误，并用合适的方法予以改正。据此，就形成了巴其阿勒的两个等式：1.借方总发生额恒等于该帐户体系的贷方总发生额；2.借方总余额恒等于该帐户体系的贷方总余额。这实质上就是“有借必有贷、借贷必相等”规则的雏形。更为重要的是，建立在上述等式上的试算表作为复式簿记的特色，历经数百年依然没有过时?。
第七，必要的内部会计控制，是复式簿记信息质量的有效保证。要保证商人们及时准确地获得资产、负债及损益方面的信息，就必须建立和健全内部会计控制。这包括各种备忘簿、分录帐和分类帐的帐页均须事先编号，帐面都必须填写号码和日期；各种交易事顶的原始记录应详细编制、永久存档并妥善保管；零星费用不必项项都设帐户，而是将其汇集于一总括帐户，以免分类帐过于杂乱；会计帐簿应予内部审查，错误一经发现即予更正。巴氏认为：“怕犯错者，将一事无成，不想尝试者，将很难获得经验”（Whodoesnothingmakesnomistakes；Whomakesnomistakeslearnsnothing）；他还提醒人们注意，某些商人会记两套帐，一套给买方看，一套给卖方看，并对与政府机关打交道时易犯的错误提出告诫。
第八，财产盘存和财产目录是巴氏簿记论的有机组成部分。巴氏簿记论由两部分组成：一为财产盘存；二为帐务处理，且盘存是帐务处理的基础。巴氏指出：每位商人一开始就应将所有的动产、不动产按适当顺序记录，编制财产目录。盘点时，先查价值较高、易于损耗的物品如现金、珠宝及银器等。全部财产应在同一天填入财产目录，否则将会给管理带来极大的麻烦。巴氏建议应按财产目录编制分录，一方面记入财产帐户的借方，另一方面记入资本帐户的贷方；在贷记应付款帐户时，还应借记资本帐户，实际上所有帐户的开设都要通过“资本”帐户。“资本”帐户是全部帐簿记录的终结。但巴氏尚未论述决算时如何编制“财产目录”，也未明确提出“资产负债表”和“损益表”的概念及其编制方法。究其原因在于文艺复兴时代的经济环境。当时地中海沿岸的城市商业活动，多采用合伙组织形式，并从事冒险交易，所以进货数量不大，以期快速周转。在这种情况下，只要记载每批进货和销货的数量及单价，即可算出每次销货时所产生的利得和损失。
总之，巴其阿勒簿记论反复强调了复式簿记的基本操作办法和基本运行程序，特别是作为“方法”和“程序”基础的若干特征：双重性（duality）、综合性（integtatingtendencies）和平衡性（balancing）。
三、卢卡·巴其阿勒簿记论对世界会计的影响
《算术、几何、比及比例概要》出版后的年内，就先后被译成五种文字在欧洲大陆传播。第一个翻译者是荷兰人克里斯托弗，他在年将巴其阿勒的书译成了荷兰文、法文和英文。从年到18世纪，这几百年间，欧洲各国特别是意大利、荷兰、德国、英国及法国的会计学者，虽用不同文字出版过多种版本的复式簿记教科书，但他们都以巴氏簿记论为蓝本，采用相同的方法、相同的主题，甚至相似的例题。虽然有些人力图对以巴其阿勒为代表的意式薄记进行改革，但均未成功。例如英国的琼斯（E·J·Jones）曾于年出版了一本《琼斯英国单、复式簿记》，意在发明一种不同于意式簿记的英式簿记法，这种改革精神对后世会计科学的发展，的确贡献重大，但其设想的将单式簿记的优点和复式簿记的优点融为一体的思想则以失败告终。这从另一个侧面反映了巴其阿勒复式簿记的强大生命力。巴氏簿记论在欧洲的广泛传播，也促进欧洲会计实践变成一律的威尼斯簿记模式。于是有人说：从年到科学会计诞生的几百年是会计“停滞不前的时代”（AgeofStagnation）。这种评价固然有些夸张，但若从复式簿记内在逻辑未变的事实看，则是非常深刻的。也许荷兰会计史学家海渥（O·tenHave）和英国会计史学家沃尔芙（A·H·Wolf）的评价更具体、重贴切：“巴其阿勒的著作出版以后，产生了相当大的影响。他的簿记方法不仅影响了荷兰，而且影响了16世纪和17世纪德国和英国的簿记著作”；“巴其阿勒的这部著作奠定了欧洲科学会计的基础”。美国的两位会计理论家也深同此理：
“虽然巴其阿勒不是复式簿记的创始人，但他的著作却把复式簿记的利用推广到全欧洲”。
“卢卡·巴其阿勒被认为是现代会计之父是因为他（描述）的威尼斯方法变成了教科书的模式，为期超过了两百多年”。
鉴于巴其阿勒对科学的巨大贡献，圣西波哥人民为其树立一座纪念碑，碑文这样写道：“他首先赋予代数以科学的地位和结构；他是把代数应用于几何学的伟大先驱；他创立了复式簿记并撰写了其后来成为未来思想的基础和不变形式的著作”。20世纪初，复式簿记进入机械化时代，欧洲科学会计的先进技术开始播向其他各洲，世界会计的重心也逐渐地由欧洲转向北美。美国人首先将大不列颠的会计教科书搬过来，用于自己的会计教育和会计实践，同时开始认真研究复式簿记的源流及其精髓。年，约翰·B·盖吉斯彼克（John·B·Geijsheck），在著名会计理论家哈特菲尔德博士的支持下，将巴其阿勒簿记论通俗地译成英文，题为《古老的复式簿记》（AncientDouble-EntryBookkeeping）。为了再现巴氏著作的原貌，皮尔特罗·克利弗利（PietroGrivielli）又于年将巴氏簿记论直译成英文。年，日本学者平井泰太郎根据盖吉斯彼克的译本将其译成日文。各种译本的出版使巴氏簿记论广为流传。在巴氏著作的启迪下，许许多多的年轻人开始投身于会计事业，许许多多的会计理论著作应运而生。像查尔斯·E·斯普拉格的《帐户原理》（PhilosophyofAccounts）、威廉·A·佩顿的《会计理论》（AccountingTheory）、亨里·R·哈特菲尔德的《会计学：它的原则和问题》（Accounting：ItsPrinciplesandProblems）以及D·R·斯科特的《会计的人文意义》（TheCuturalSignificanceofAccounts）等。会计科学进入大发展、大繁荣的时代。
年，利特尔顿教授写了《年以前会计的发展》，对复式簿记的科学性以及巴其阿勒的贡献作了深刻的评价。年，北加里福尼亚大学的埃米特·R·泰勒（Emmett·R·Taylor）对巴其阿勒进行了专门研究，写成《非贵族之路：卢卡·巴其阿勒和他的时代》（NoRoyalRoad：LucaPacioliandHisTimes），客观评述了巴其阿勒在文艺复兴时代所发挥的作用。年，布朗和约翰斯顿（R·G·BrownandK·S·Johnston），根据巴氏簿记论年的版本，用现代英语再次翻译，题为《巴其阿勒会计》（PaciolionAccounting）。
在短短的50年时间里，美国人就出版了三种译述风格不同的“巴氏簿记论”，足见巴其阿勒及其簿记论在美国会计中的基础地位。年，AICPA成立50周年纪念，协会特从会计原始文献的最大收藏地哥伦比亚大学图书馆选出了若干幅作品进行展览，以使每一位CPA都能了解巴其阿勒和巴氏簿记，了解巴氏簿记论以来会计发展的脉络。年，在AICPA诞生周年的大型纪念活动中，协会从年到年这年的会计历史文献中选出35件向会员展览，名为“会计职业的兴起”（TheOriginsofaGreatProfession）。在协会出版的纪念专刊上，AICPA图书馆提供了巴其阿勒的大幅照片，并配发一篇纪念文章：“PacioliRevisited”。
年来，人们如此
